Региональное
Законодательство
Липецкая область

Решение Арбитражного суда Липецкой области от 26.02.2013 по делу N А36-7529/2012 <Заявление о признании незаконными решений налогового органа об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, об отказе в возмещении НДС удовлетворено, поскольку в результате выплат премий по дополнительным соглашениям изменение цен на автомобили и запасные части, поставляемые заявителем, не производилось, а в случае если продавец не уменьшает сумму реализации, которая производится только после внесения исправлений в первичные документы и выставления корректировочного счета-фактуры, то у покупателя не возникает обязанности восстановить сумму вычета по НДС>

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЛИПЕЦКОЙ ОБЛАСТИ

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ
от 26 февраля 2013 г. по делу № А36-7529/2012

Резолютивная часть решения оглашена 19.02.2013 г., в полном объеме решение изготовлено 26.02.2013 г.
Арбитражный суд Липецкой области в составе судьи Бессоновой Е.В.,
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Полосиной С.М. с использованием аудиозаписи,
рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Сатурн-Л"
о признании незаконными решений ИФНС России по Советскому району г. Липецка от 12.09.2012 г. № 3763 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и № 22 от 12.09.2012 г. "Об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость"
при участии в заседании:
от заявителя: Ермолаев А.И. - представитель по доверенности от 17.12.2012 г.
от ИФНС: Овсянникова С.С. - ведущий специалист-эксперт по доверенности от 15.01.2013 г., Гордеева В.Н. - главный специалист-эксперт по доверенности от 15.01.2013 г., Красавчикова Г.В. - по доверенности от 15.01.2013 г.

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Сатурн-Л" обратилось в Арбитражный суд Липецкой области с заявлением о признании незаконными решений ИФНС России по Советскому району г. Липецка от 12.09.2012 г. № 3763 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и № 22 от 12.09.2012 г. "Об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость". Данные решения приняты по результатам камеральной проверки налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2012 года.
Представитель налогового органа ранее письменным отзывом заявленные требования оспорил, считая принятые ненормативные акты законными и обоснованными (см. отзыв на л.д. 105 - 108 т. 1).
В связи с состоявшейся реорганизаций ИФНС России по Советскому району г. Липецка в порядке процессуального правопреемства ответчик заменен на Межрайонную ИФНС России № 6 по Липецкой области.
Выслушав представителей участвующих в деле лиц, изучив материалы дела, арбитражный суд установил следующее.
Материалами дела установлено, что ООО "Сатурн-Л" является налогоплательщиком, поставлено на налоговый учет (л.д. 91 т. 1).
ИФНС по Советскому району по г. Липецку проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2012 г., представленной ОАО "Сатурн-Л".
По результатам проверки составлен акт от 03.08.2012 г. № 17900 и приняты решения от 12.09.2012 г. № 3763 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и № 22 от 12.09.2012 г. "Об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость", в соответствии с которыми Обществу отказано в возмещении суммы НДС в размере 388 217 руб. (см. л. 12 - 22 т. 1).
Не согласившись с указанными выше ненормативными актами, Общество обратилось в вышестоящий налоговый орган (УФНС России по Липецкой области) с апелляционной жалобой. На основании решения № 142 от 26.10.2012 г. УФНС России по Липецкой области решения нижестоящего органа оставлены без изменения, а жалоба без удовлетворения (см. л.д. 23 - 28 т. 1).
Полагая, что принятые решения не соответствуют закону и нарушают права и законные интересы Общества, налогоплательщик обратился в суд с настоящим заявлением.
Из описательной части решения усматривается, что основанием для уменьшения суммы НДС послужило несогласие проверяющих с принятием к вычету суммы НДС по товарам (автомобилям, запасным частям), приобретенным у ОАО "Автофрамос".
При этом в ходе проверки налоговым органом установлено, что в 1 квартале 2012 г. ОАО "Сатурн-Л" получило от указанного поставщика премии в сумме 2 544 978 руб. По мнению налогового органа, по своей экономической сути премия является формой стимулирования покупателя, которая влияет на цену товара (работы, услуги). Со ссылкой на пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ налоговый орган указал, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), подлежат восстановлению в случае изменения стоимости товаров (работ, услуг). Сумма вычетов корректируется в том периоде, на который приходится самая ранняя из следующих дат:
- дата получения первичных документов на уменьшение стоимости приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг),

- либо дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры. Налоговый орган при вынесении решения руководствовался тем, что полученные
Таким документом в данном случае является расчет премии по дополнительному соглашению о порядке расчета и условиях премирования дилера к дилерскому договору № 172 от 24.09.2007 г., на основании которого, согласно выписке банка в январе - марте 2012 г. получена премия в размере 2 544 978 руб. (л. 4 описательной части решения).
Кроме того, в основу оспариваемых нормативных актов положен довод о том, что премия по своей экономической сути является скидкой. То есть сам факт предоставления премии уменьшает цену реализации. Данный вывод сделан со ссылкой на постановление Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 г. № 11637/11.
Материалами дела установлено, что ООО "Сатурн-Л" осуществляет розничную реализацию автомобилей марки Renault, которые поставляются ОАО "Автофрамос" на основании дилерского договора № 172 от 24.09.2007 г. (далее - Дилерский договор), а также запасных частей (см. л.д. 29 - 56 т. 1).
В рамках выполнения дилером обязательств по Дилерскому договору ОАО "Автофрамос" имеет право выплачивать дилеру премии за выполнение определенных требований, связанных с содействием поставщику в достижении цели по продвижению в регионе продукции торговой марки Renault (статья 27 "Особые условия").
Согласно приложениям к Договору расчеты по выплате премии по отдельным направлениям проводятся путем перечисления денежных средств на расчетный счет дилера.
Используемые законодателем и хозяйствующими субъектами понятия "скидка" и "премия" имеют не только разное смысловое, но и практическое значение. В частности, не каждая премия может быть приравнена к скидке, что имеет непосредственное отношение к налоговым последствиям.
Не случайно, постановлением Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 г. № 11637/11 определены критерии для квалификации премии, в качестве уменьшающей цену товара (скидки), а именно: - непосредственная связь с поставкой товаров (выполнением работ, оказанием услуг); - направленность на стимулирование покупателя в приобретении и дальнейшей продаже как можно большего количества поставляемых товаров.
В приведенном постановлении, с учетом конкретных обстоятельств рассматриваемого спора, отмечается, что премия должна поощрять покупателя делать как можно больше закупок в надежде получить более низкую цену товара.
На четкое разграничение понятий "премия" и "скидка" указано Федеральной налоговой службой России в письмах от 18.09.2012 г. № ЕД-4-3/15464@, от 07.09.2012 № 03-07-11/364, от 06.09.2012 № 03-07-11/356, от 31.08.2012 № 03-07-11/342, от 03.09.2012 № 03-07-15/120, которые были вынесены с учетом анализа состоявшегося постановления Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 г. № 11637/11. В частности, в письмах указано на необходимость учитывать условия соответствующих договоров в зависимости от конкретной хозяйственной ситуации.
Анализ выплаченных премий в рассматриваемом споре показал следующее.
Выплата премий в адрес ООО "Сатурн-Л" в спорный момент регламентировалась принятыми ООО "Сатурн-Л" и ОАО "Автофрамос" дополнительными соглашениями к дилерскому договору № 172 от 24.09.2007 г.: № БА/10/11 от 01.10.2011 г., № БА11/11 от 01.10.2011 г., № БА/12/11, № БА/01/12, № БЗ/М4/11 от 01.10.2011 г.
Так, в соответствии с дополнительным соглашением № БЗ/М4/11 от 01.10.2011 г. к дилерскому договору № 172 от 24.09.2007 г. выплата премии обусловлена критериями выполнения дилером объема закупки запасных частей под маркой Renault (п. 2 дополнительного соглашения). Пунктами 3.1. - 3.3. с дополнительного соглашения № БЗ/М4/11 от 01.10.2011 г. установлены месячные плановые объемы поставки запасных частей. Указанный объем закупки запасных частей стороны зафиксировали ввиду производственной необходимости четкого расчета со стороны дилера возможного потребления запасных частей.
Как следует из пояснений заявителя по вопросам применения условий дополнительного соглашения, ОАО "Автофрамос" премирует дилера с целью установления стимулирования дилера выполнить плановый объем поставок во избежание недопоставок или перепроизводства запасных частей.
Определение размера премии производится путем умножения расчетной ставки на объем поставляемых запасных частей за определенный период (месяц). При этом ОАО "Автофрамос" устанавливает ограничения для расчета премий. В частности, в соответствии с таблицей расчета ставки, указанной в п. 4.1. при увеличении фактического объема закупки дилером запасных частей более чем на 120%, размер расчетной ставки не меняется.
Так согласно расчета премии за период с 01.10.2011 г. по 31.12.2011 г. объем фактической закупки ООО "Сатурн-Л" запасных частей у ОАО "Автофрамос" в среднем составлял 140% от установленных сторонами плановых объемов. При этом для расчета премии применялась ставка 11%, рассчитанная исходя из предела в 120% от плановых объемов.
Исходя из указанного, применяемый сторонами расчет размера премии при перевыполнении дилером объема закупки запасных частей не предусматривает премирования за увеличенный объем закупаемых запасных частей.
Премия по дополнительному соглашению № БА/10/11 от 01.10.2011 г. к дилерскому договору № 172 от 24.09.2007 г. за оплату поставленного ассортимента обусловлена выполнением дилером условия об оплате поставленных в его адрес автомобилей Рено Логан и Рено Сандеро. Также пунктом 2.2. установлен плановый показатель по оплате автомобилей, при котором возможна выплата премии. За период с 01.10.2011 г. по 31.10.2011 этот показатель установлен в размере не менее 50% оплаты за 31 автомобиль данных марок. Условия оплаты автомобилей марок, указанных в п. 2.2. соглашения не влияют на план поставки автомобилей, определенный сторонами на соответствующий период.
Так, объем поставляемых в адрес ООО "Сатурн-Л" автомобилей от ОАО "Автофрамос" формируется на основании предварительной заявки, полученной от ООО "Сатурн-Л". В указанной заявке ООО "Сатурн-Л" указывает число автомобилей марки Рено Логан и Рено Сандеро, которое он просит поставить в будущем месяце.
Заявка согласуется с ОАО "Автофрамос", исходя из его возможности поставки запрошенного объема. В результате данные показатели устанавливаются в качестве планового объема поставки автомобилей в адрес ООО "Сатурн-Л" и фиксируется приказами ОАО "Автофрамос". Поставка автомобилей по установленному плану, осуществляется на начало месяца на условиях последующей оплаты за поставленный товар.
Для расчета премии за 1 квартал плановый объем поставленных автомобилей Рено Логан и Рено Сандеро принимается из общего числа автомобилей поставленных за период 01.09.2011 г. по 31.01.2012 г. Установление такого периода вызвано предоставленной отсрочкой за оплату автомобилей в течение 60 дней с момента поставки.
Исходя из приведенного в письменных пояснениях заявителя анализа, следует, что план оплаты за поставленные автомобили всегда меньше плановой отгрузки автомобилей в адрес ООО "Сатурн-Л".
Согласно расчетам премии, установленных в соглашении, премия выплачивается только в связи с оплатой дилером не менее 50% от поставленного за период объема автомобилей и ограничивается плановым размером поставки.
Исходя из изложенного, установленная в дополнительном соглашении № БА/10/11 от 01.10.2011 г. премия не связана с увеличением объемов поставок в адрес ООО "Сатурн-Л".
Исходя из порядка определения премий и методики их расчетов, можно сделать вывод об отсутствии непосредственной связи перечисленных премий с увеличением объемов реализации приобретаемого товара.
Приведенный в судебном акте анализ был связан с оценкой возможности (невозможности) применения к спорным правоотношениям правовой позиции, изложенной в постановления Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 г. № 11637/11 с учетом оценки конкретных гражданско-правовых договоров и локальных актов.
Тем не менее, центральным вопросом в рассматриваемом деле, является вопрос о применении к спорным правоотношениям положений статьи 170 НК РФ.
В силу п. 2 ст. 153 и п. 1 ст. 154 НК РФ поставщики определяют налоговую базу по операциям реализации товаров как стоимость этих товаров, исчисляемую из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, исходя из всех доходов, связанных с расчетами по оплате товаров.
Согласно п. 4 ст. 166 НК РФ общая сумма налога на добавленную стоимость исчисляется по итогам каждого налогового периода с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в этом налоговом периоде.
В силу п. 1 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.
На основании абз. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Согласно п. 1, 5 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ.
Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету, подлежат восстановлению в случае изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.
Восстановление сумм налога производится покупателем в налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из следующих дат:
- дата получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), полученных имущественных прав;
- дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры, выставленного продавцом при изменении в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.
Как указывалось ранее, налоговый орган посчитал первичным документом расчет премии по дополнительному соглашению о порядке расчета и условиях премирования дилера к дилерскому договору № 172 от 24.09.2007 г.
Анализ приведенных судом положений Налогового кодекса РФ позволяет сделать вывод, что вопросы документального оформления цены товара и документального оформления изменения цены товара напрямую не урегулированы.

В соответствии со ст. 472 ГК РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. Изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.
Исходя из условий дилерского договора и дополнительных соглашений к нему, не следует вывод о том, что предоставление премий уменьшает цену товара. Так, для дилера уплата цены товара является обязанностью, а для поставщика уплата премии - правом.
Согласно п. 5 ст. 9 ФЗ "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996 № 129-ФЗ первичные документы (кроме кассовых и банковских) могут быть исправлены лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений.
Документами, определяющими стоимость автомобилей, являлись товарные накладные.
Материалами дела установлено и не опровергнуто представителями сторон, что изменения в данные документы внесены не были.
Обязанность покупателя, предусмотренная п. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ, уменьшить сумму "входного" НДС, корреспондирует указанной в пункте 13 ст. 171 НК РФ обязанности продавца уменьшить сумму реализации ("исходящий" НДС).
Если продавец не уменьшает сумму реализации, которая производится только после внесения исправлений в первичные документы и выставления корректировочного счета-фактуры, то у покупателя не возникает обязанности восстановить сумму вычета по НДС.
Официальным письмом от 09.01.2013 г. № 01/01-AFM (см. л.д. 100 т. 3) ОАО "Автофрамос" сообщило, что в результате выплат премий по дополнительным соглашениям изменение цен на автомобили и запасные части, поставляемые ООО "Сатурн-Л", не производилось и производиться не будет, поскольку между сторонами дилерского договора такое условие не было согласовано. Затраты на выплату премий в адрес ООО "Сатурн-Л" за 1 квартал 2012 года ОАО "Автофрамос" учитывает на счете 91, НДС с указанных сумм не выделяется и к вычету не принимается.
Проверкой установлено и подтверждено в ходе судебного разбирательства, что Общество не получало от поставщика корректирующие счета-фактуры.
Данный момент имеет существенное значение в силу следующих причин.
Для целей налогообложения понятия стоимости и цены товаров по смысловому значению различаются.
Несмотря на то, что изменение цены (тарифа) и (или) уточнение количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров названы в главе 21 Кодекса в качестве частных случаев, влекущих изменение стоимости отгруженных товаров, однако они являются единственно определенными как основанные на соответствующем соглашении сторон, о котором упоминается в пункте 10 статьи 172 Кодекса.
В главе 21 Кодекса, а также иных законах не выявлены нормы о премиях, предоставляемых продавцами покупателям в отношении совокупной стоимости приобретенных определенного соглашением сторон количества (объема) товаров без изменения цены товара. Данный вывод содержится в решении ВАС РФ от 11.01.2013 № 13825/12.
В рассматриваемом споре поставка партии товара и оплата премий за соблюдение определенных условий относится к разным налоговым периодам. В частности, поставка относится к 4 кварталу 2011 года, выплата премий - к 1 кварталу 2012 году.
В отсутствие доказательств изменения цены товара в порядке, установленном ГК РФ и договором, расчеты премий по дополнительным соглашениям о порядке расчета и условиях премирования дилера к дилерскому договору № 172 от 24.09.2007 г не могут рассматриваться в качестве соглашения об изменении цены товара, относящегося к конкретной поставке (4 квартал 2011 г.).
Как следует из формы корректировочного счета-фактуры, так и из пп. "в" п. 1 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры в случае изменения стоимости нескольких партий товаров, по каждой из них оформлялся отдельный счет-фактура, то есть корректировочный счет-фактура выставляется отдельно к каждому первоначальному счету-фактуре. Высший Арбитражный Суд РФ признал эти нормы не противоречащими законодательству (решение ВАС РФ от 11.01.2013 № 13825/12).
Таким образом, для покупателя (заявителя) документом, обязывающим восстановить суммы вычетов со стоимости отгруженных товаров, мог явиться корректировочный счет-фактуры, который в спорной ситуации не выставлялся.
Учитывая данное обстоятельство, суд воздерживается от применения в рассматриваемом деле выводов, содержащихся в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2009 № 11175/09, поскольку по указанному делу продавец выставлял обществу корректировочные счета-фактуры покупателю, а премии определены сторонами в качестве уменьшающих цену товара по договору.
Таким образом, оснований для применения пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ, а соответственно, и внесения исправлений в налоговый учет у Общества не возникло.
Исходя из изложенного, суд считает требования Общества подлежащими удовлетворению.
При подаче заявления в суд заявителем оплачено 4000 руб. государственной пошлины (см. платежное поручение № 935 от 26.11.2012 г. - л.д. 15 - т. 1).
Указанная сумма госпошлины подлежит распределению в соответствии с установленными нормами закона.
В соответствии с п. 1 ст. 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований. Госпошлина в силу ст. 101 АПК РФ относится к судебным расходам, и по результатам рассмотрения этого дела на основании п. 1 ст. 110 АПК РФ расходы по ее оплате заявителем должны быть взысканы с налогового органа. Оснований для освобождения налогового органа от несения судебных расходов, фактически понесенных заявителем, действующее процессуальное законодательство не содержит. Льгота, предусмотренная п/п. 1.1 п. 1 ст. 333.37 НК РФ, по мнению суда, может быть применена к налоговому органу как ответчику по делу только в случае, если истец не уплачивал госпошлину в бюджет и с ответчика подлежит взысканию именно госпошлина в бюджет, а не расходы по ее уплате в пользу истца (заявителя) (п. 3 ст. 110 АПК РФ). В противном случае будет нарушен принцип распределения судебных расходов между лицами, участвующими в деле, установленный статьей 110 АПК РФ.
С учетом изложенного с МИФНС № 6 по Липецкой области в пользу заявителя подлежат взысканию судебные расходы в сумме 4000 руб.
Руководствуясь статьями 110, 167 - 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд,

решил:

Признать незаконными (не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации) решения ИФНС России по Советскому району г. Липецка от 12.09.2012 г. № 3763 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и № 22 от 12.09.2012 г. "Об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость".
Обязать Межрайонную ИФНС России № 6 по Липецкой области устранить нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью "Сатурн-Л".
Взыскать с Межрайонной ИФНС России № 6 по Липецкой области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Сатурн-Л" 4000 (четыре тысячи) рублей судебных расходов на оплату государственной пошлины. Исполнительный лист на взыскание судебных расходов по уплате государственной пошлины выдать после вступления решения суда в законную силу.
Данное решение подлежит немедленному исполнению и в месячный срок может быть обжаловано в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в г. Воронеже через Арбитражный суд Липецкой области, по истечении данного срока - в суд кассационной инстанции в г. Калуге.

Судья
Е.В.БЕССОНОВА


------------------------------------------------------------------