Региональное
Законодательство
Липецкая область

Решение Арбитражного суда Липецкой области от 26.02.2013 по делу N А36-7485/2012 <Требования о признании незаконными решений налогового органа об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость удовлетворены, поскольку премия, полученная заявителем от продавца, не направлена на уменьшение цены товара по договору; кроме того, документом, обязывающим восстановить суммы вычетов со стоимости отгруженных товаров, мог явиться корректировочный счет-фактура, который в спорной ситуации не выставлялся>

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЛИПЕЦКОЙ ОБЛАСТИ

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ
от 26 февраля 2013 г. по делу № А36-7485/2012

Резолютивная часть решения оглашена 19.02.2013 г., в полном объеме решение изготовлено 26.02.2013 г.
Арбитражный суд Липецкой области в составе судьи Бессоновой Е.В.,
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Полосиной С.М. с использованием аудиозаписи,
рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению открытого акционерного общества "Липецк-Лада"
о признании незаконными решений ИФНС России по Советскому району г. Липецка от 10.09.2012 г. № 3759 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и № 21 от 10.09.2012 г. "Об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость"
при участии в заседании:
от заявителя: Дыкина Е.А. - юрисконсульт по доверенности от 12.03.2012 г., Ермолаев А.И. - представитель по доверенности от 17.12.2012 г.
от ИФНС: Овсянникова С.С. - ведущий специалист-эксперт по доверенности от 15.01.2013 г., Гордеева В.Н. - главный специалист-эксперт по доверенности от 15.01.2013 г., Красавчикова Г.В. - по доверенности от 15.01.2013 г.,

установил:

Открытое акционерное общество "Липецк-Лада" (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Липецкой области с заявлением о признании незаконными решений ИФНС России по Советскому району г. Липецка от 10.09.2012 г. № 3759 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и № 21 от 10.09.2012 г. "Об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость". Данные решения приняты по результатам камеральной проверки налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2012 года.
Представитель налогового органа ранее письменным отзывом заявленные требования оспорил, считая принятые ненормативные акты законными и обоснованными (см. л.д. 109 - 112 т. 1, 17 - 137, 143 - 146 т. 3).
В связи с состоявшейся реорганизацией ИФНС России по Советскому району г. Липецка в порядке процессуального правопреемства ответчик заменен на Межрайонную ИФНС России № 6 по Липецкой области.
Выслушав представителей участвующих в деле лиц, изучив материалы дела, арбитражный суд установил следующее.
Материалами дела установлено, что ООО "Липецк-Лада" является налогоплательщиком (л.д. 72 т. 1).
ИФНС по Советскому району по г. Липецку проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2012 г., представленной ОАО "Липецк-Лада".
По результатам проверки составлен акт от 02.08.2012 г. № 17854 и приняты решения от 10.09.2012 г. № 3759 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и № 21 от 10.09.2012 г. "Об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость", в соответствии с которыми Обществу отказано в возмещении суммы НДС в размере 636 230 руб. (см. л.д. 16 - 29 т. 1).
Не согласившись с указанными выше ненормативными актами, Общество обратилось в вышестоящий налоговый орган (УФНС России по Липецкой области) с апелляционной жалобой. На основании решения № 146 от 14.11.2012 г. УФНС России по Липецкой области решения нижестоящего органа оставлены без изменения, а жалоба без удовлетворения (см. л.д. 30 - 37 т. 1).
Полагая, что принятые решения не соответствуют закону и нарушают права и законные интересы Общества, налогоплательщик обратился в суд с настоящим заявлением.
Из описательной части решения усматривается, что основанием для уменьшения суммы НДС послужило несогласие проверяющих с принятием к вычету суммы НДС по товарам (автомобилям, запасным частям), приобретенным у ОАО "АВТОВАЗ".
При этом в ходе проверки налоговым органом установлено, что в 1 квартале 2012 г. ОАО "Липецк-Лада" получило от указанного поставщика премии в сумме 4 170 842 руб. По мнению налогового органа, по своей экономической сути премия является формой стимулирования покупателя, которая влияет на цену товара (работы, услуги). Со ссылкой на пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ налоговый орган указал, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), подлежат восстановлению в случае изменения стоимости товаров (работ, услуг). Сумма вычетов корректируется в том периоде, на который приходится самая ранняя из следующих дат:
- дата получения первичных документов на уменьшение стоимости приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг),

- либо дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры. Налоговый орган при вынесении решения руководствовался тем, что полученные
Таким документом в данном случае является Соглашение "О выплате премии" (приложение № 6 от 06.09.2011 г.), на основании которого, согласно выписке банка в январе - марте 2012 г. получена премия в размере 4 170 842 руб. (л. 5 описательной части решения).
Кроме того, в основу оспариваемых нормативных актов положен довод о том, что премия по своей экономической сути является скидкой. То есть сам факт предоставления премии уменьшает цену реализации. Данный вывод сделан со ссылкой на постановление Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 г. № 11637/11 (л. 10 описательной части решения).
Материалами дела установлено, что ОАО "Липецк-Лада" осуществляет розничную реализацию автомобилей марки Лада, которые поставляются ОАО "АВТОВАЗ" на основании дилерского договора № 1240 от 06.09.2011 г. (далее - Дилерский договор) (см. л.д. 38 - 71 т. 1).
В рамках выполнения Дилером обязательств по Дилерскому договору в соответствии со "Сбытовой политикой" ОАО "АВТОВАЗ" имеет право выплачивать дилеру премии за выполнение определенных условий, установленных ОАО "АВТОВАЗ". В целях увеличения объемов продаж автомобилей ОАО "АВТОВАЗ" вправе организовывать акции, в которых дилер обязуется принимать активное участие.
Согласно приложению № 3 к соглашению от 06.09.2011 г. "О поставке автомобилей" расчеты по выплате премии по отдельным направлениям (акциям) проводятся путем перечисления денежных средств на расчетный счет дилера (пп. 8.2.2 п. 8 Соглашения).
Используемые законодателем и хозяйствующими субъектами понятия "скидка" и "премия" имеют не только разное смысловое, но и практическое значение. В частности, не каждая премия может быть приравнена к скидке, что имеет непосредственное отношение к налоговым последствиям.
Не случайно, постановлением Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 г. № 11637/11 определены критерии для квалификации премии, в качестве уменьшающей цену товара (скидки), а именно: - непосредственная связь с поставкой товаров (выполнением работ, оказанием услуг); - направленность на стимулирование покупателя в приобретении и дальнейшей продаже как можно большего количества поставляемых товаров.
В приведенном постановлении, с учетом конкретных обстоятельств рассматриваемого спора, отмечается, что премия должна поощрять покупателя делать как можно больше закупок в надежде получить более низкую цену товара.
На четкое разграничение понятий "премия" и "скидка" указано Федеральной налоговой службой России в письмах от 18.09.2012 г. № ЕД-4-3/15464@, от 07.09.2012 № 03-07-11/364, от 06.09.2012 № 03-07-11/356, от 31.08.2012 № 03-07-11/342, от 03.09.2012 № 03-07-15/120, которые были вынесены с учетом анализа состоявшегося постановления Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 г. № 11637/11. В частности, в письмах указано на необходимость учитывать условия соответствующих договоров в зависимости от конкретной хозяйственной ситуации.
Анализ выплаченных премий в рассматриваемом споре показал следующее.
Согласно п. 4.1.1. Дилерского договора (приложение № 4) ОАО "АВТОВАЗ" подтверждает заказ дилера ЭЦП, отгрузку автомобилей производит после предварительной оплаты 100% стоимости автомобилей, предусмотренных в поставке согласованном Заказе по данной форме расчетов. Цена фиксируется на дату зачисления денежных средств дилера на расчетный счет ОАО "АВТОВАЗ".
Абзацем третьим указанного пункта Договора предусмотрено, что ОАО "АВТОВАЗ" вправе предоставить дилеру скидки на поставляемую продукцию, размер и порядок которых регламентируется распорядительными документами дилера.
Пунктом 8.2. Договора предусмотрено, что в рамках исполнения обязательств по Договору ОАО "АВТОВАЗ" имеет право выплачивать дилеру премии за выполнение определенных условий, установленных ОАО "АВТОВАЗ".
В части, касающейся порядка выплаты премий, между ОАО "АВТОВАЗ" и дилером заключено Соглашение о выплате премии от 06.09.2011 г. (приложение № 6 к Дилерскому договору № 1240 от 06.09.2011 года см. л.д. 59 т. 1). В п. 5.1. указанного Соглашения предусмотрено, что премии выплачиваются в соответствии с "Методикой расчета премии предприятиям сервисно-сбытовой сети" (см. л.д. 56 - 99 т. 2).
Согласно Методики расчета премии предприятиям сервисно-сбытовой сети премия внедряется для мотивации эффективности всей дилерской сети. Целевая структура переменной части включает 3 премиальных компонента: ежемесячная премия за выполнение плана продаж в размере до 1,2%; ежеквартальная премия за выполнение стандартов в размере до 0,6%; ежеквартальная премия за высокий уровень удовлетворенности потребителей в размере до 0,6%.
Ежемесячная премия за выполнение плана продаж в размере до 1,2% определяется в зависимости от выполнения плана продаж, согласованного между ОАО "АВТОВАЗ" и дилером. При этом выплата премии возможна при отклонении показателя плана продаж на 20% в большую или меньшую стороны.
Как следует из пояснений заявителя по вопросам применения данного локального акта в совокупности с условиями Соглашения о выплате премии от 06.09.2011 г. (приложение № 6 к Дилерскому договору), экономический смысл установленных в данных документах премий заключается не в увеличении продаж автомобилей (с учетом специфики автомобильного бизнеса, ввиду ограниченности потребителей, это невозможно), а в том, чтобы "дисциплинировать" дилера в определении объемов и ассортимента закупаемых товаров. Именно дилер должен четко определить количество и ассортимент автомобилей и запасных частей, которые он приобретет, чтобы у производителя не было перепроизводства данного товара.
Основным критерием, определяющим целевое назначение премии за выполнение плана продаж, является определение ОАО "АВТОВАЗ" факта выполнения плана поставок товара в адрес дилера в качестве основания выплаты премии. Фактически премия выплачивается за подтверждение и выполнение дилером плана закупок, направленного им в адрес ОАО "АВТОВАЗ" в качестве предварительной заявки дилера на поставку автомобиля.
В соответствии с п. А 1.1. Методики ежемесячная премия за выполнения плана продаж выплачивается в размере, не превышающем 1,2% (120% от плана поставки). То есть, вне зависимости от реализованного дилером объема автомобилей премия может быть рассчитана исходя из реализованного дилером объема не превышающим 120% от плана поставки. При превышении свыше 120% объема фактически реализованных дилером автомобилей, при расчете премии автомобили составляющие объем данного превышения (свыше 120%) не принимаются.
Это означает, что ОАО "АВТОВАЗ" ограничив размер премии, не установил динамики ее роста в зависимости от роста поставок (продаж).
Расчет ежеквартальной премии за выполнение стандартов в размере до 0,6% (см. стр. 15 Методики) производится на основании оценки выполнения стандартов и требований по организации дилерского центра, выполнение требований по маркетинговой деятельности, требований по персоналу. Указанные показатели в свою очередь определяются в зависимости от полученных ответов потребителей.
Равным образом расчет ежеквартальной премии за высокий уровень удовлетворенности потребителей в размере до 0,6% также основан на анализе полученных ответов от потребителей.
Все без исключения премии, в том числе, за выполнение плана продаж, за продажу автомобилей определенной модели, за удовлетворенность потребителя зависят от действий дилера по продаже автомобилей, от работы дилера с покупателем.
Исходя из порядка определения премий и методики их расчетов, можно сделать вывод об отсутствии непосредственной связи перечисленных премий с увеличением объемов реализации приобретаемого товара.
Приведенный в судебном акте анализ был связан с оценкой возможности (невозможности) применения к спорным правоотношениям правовой позиции, изложенной в постановления Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 г. № 11637/11 с учетом оценки конкретных гражданско-правовых договоров и локальных актов.
Тем не менее, центральным вопросом в рассматриваемом деле, является вопрос о применении к спорным правоотношениям положений статьи 170 НК РФ.
В силу п. 2 ст. 153 и п. 1 ст. 154 НК РФ поставщики определяют налоговую базу по операциям реализации товаров как стоимость этих товаров, исчисляемую из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, исходя из всех доходов, связанных с расчетами по оплате товаров.
Согласно п. 4 ст. 166 НК РФ общая сумма налога на добавленную стоимость исчисляется по итогам каждого налогового периода с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в этом налоговом периоде.
В силу п. 1 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.
На основании абз. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Согласно п. 1, 5 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ.
Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету, подлежат восстановлению в случае изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.
Восстановление сумм налога производится покупателем в налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из следующих дат:
- дата получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), полученных имущественных прав;
- дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры, выставленного продавцом при изменении в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.
Как указывалось ранее, налоговый орган посчитал первичным документом платежное поручение, которое выставлено на основании Соглашение "О выплате премии" (приложение № 6 от 06.09.2011 г.).
Анализ приведенных судом положений Налогового кодекса РФ позволяет сделать вывод, что вопросы документального оформления цены товара и документального оформления изменения цены товара напрямую не урегулированы.
В соответствии со ст. 472 ГК РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. Изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.
Исходя из условий Дилерского договора и дополнительных соглашений к нему, не следует вывод о том, что предоставление премий уменьшает цену товара. Так, для дилера уплата цены товара является обязанностью, а для поставщика уплата премии - правом. Во всех случаях при поставке конкретной партии товара установлена обязанность 100% предоплаты. При этом цена фиксируется на дату зачисления денежных средств дилера на расчетный счет ОАО "АВТОВАЗ". Никакими распорядительными документами применительно к положениям п. 4.1. Дилерского договора процесс перечисления денежных средств за поставку конкретных партий товара не сопровождался.
Согласно п. 5 ст. 9 ФЗ "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996 № 129-ФЗ первичные документы (кроме кассовых и банковских) могут быть исправлены лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений.
Документами, определяющими стоимость автомобилей, являлись товарные накладные.
Материалами дела установлено и не опровергнуто представителями сторон, что изменения в данные документы внесены не были.
Обязанность покупателя, предусмотренная п. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ, уменьшить сумму "входного" НДС, корреспондирует указанной в пункте 13 ст. 171 НК РФ обязанности продавца уменьшить сумму реализации ("исходящий" НДС).
Если продавец не уменьшает сумму реализации - которая производится только после внесения исправлений в первичные документы и выставления корректировочного счета-фактуры - то у покупателя не возникает обязанности восстановить сумму вычета по НДС.
Официальным письмом ОАО "АВТОВАЗ" (которое было также исследовано в ходе встречной проверки см. л.д. 27 т. 2) сообщило, что сумма выручки и соответственно НДС от реализации автомобилей, отгруженных ОАО "Липецк-Лада", не корректируется. Проверкой установлено и подтверждено в ходе судебного разбирательства, что Общество не получало от поставщика корректирующие счета-фактуры.
Данный момент имеет существенное значение в силу следующих причин.
Как указывалось ранее, цена конкретной партии товара определялась сторонами заранее, поскольку Договором предусмотрена предоплата в размере 100%.
Для целей налогообложения понятия стоимости и цены товаров по смысловому значению различаются.
Несмотря на то, что изменение цены (тарифа) и (или) уточнение количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров названы в главе 21 Кодекса в качестве частных случаев, влекущих изменение стоимости отгруженных товаров, однако они являются единственно определенными как основанные на соответствующем соглашении сторон, о котором упоминается в пункте 10 статьи 172 Кодекса.
В главе 21 Кодекса, а также иных законах не выявлены нормы о премиях, предоставляемых продавцами покупателям в отношении совокупной стоимости приобретенных определенного соглашением сторон количества (объема) товаров без изменения цены товара. Данный вывод содержится в решении ВАС РФ от 11.01.2013 № 13825/12.
В рассматриваемом споре поставка партии товара и оплата премий за соблюдение определенных условий относится к разным налоговым периодам. В частности, поставка относится к 4 кварталу 2011 года, выплата премий - к 1 кварталу 2012 году.
В отсутствие доказательств изменения цены товара в порядке, установленном ГК РФ и Договором, расчеты процентов и платежные поручения не могут рассматриваться в качестве соглашения об изменении цены товара, относящегося к конкретной поставке (4 квартал 2011 г.).
Как следует из формы корректировочного счета-фактуры, так и из пп. "в" п. 1 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры в случае изменения стоимости нескольких партий товаров, по каждой из них оформлялся отдельный счет-фактура, то есть корректировочный счет-фактура выставляется отдельно к каждому первоначальному счету-фактуре. Высший Арбитражный Суд РФ признал эти нормы не противоречащими законодательству (решение ВАС РФ от 11.01.2013 № 13825/12).
Таким образом, для покупателя (заявителя) документом, обязывающим восстановить суммы вычетов со стоимости отгруженных товаров, мог явиться корректировочный счет-фактуры, который в спорной ситуации не выставлялся.
Учитывая данное обстоятельство, суд воздерживается от применения в рассматриваемом деле выводов, содержащихся в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2009 № 11175/09, поскольку по указанному делу продавец выставлял обществу корректировочные счета-фактуры покупателю, а премии определены сторонами в качестве уменьшающих цену товара по договору.
Таким образом, оснований для применения пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ, а соответственно, и внесения исправлений в налоговый учет у Общества не возникло.
Исходя из изложенного, суд считает требования Общества подлежащими удовлетворению.
При подаче заявления в суд заявителем оплачено 4000 руб. государственной пошлины (см. платежное поручение № 935 от 26.11.2012 г. - л.д. 15 - т. 1).
Указанная сумма госпошлины подлежит распределению в соответствии с установленными нормами закона.
В соответствии с п. 1 ст. 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований. Госпошлина в силу ст. 101 АПК РФ относится к судебным расходам, и по результатам рассмотрения этого дела на основании п. 1 ст. 110 АПК РФ расходы по ее оплате заявителем должны быть взысканы с налогового органа. Оснований для освобождения налогового органа от несения судебных расходов, фактически понесенных заявителем, действующее процессуальное законодательство не содержит. Льгота, предусмотренная п/п. 1.1 п. 1 ст. 333.37 НК РФ, по мнению суда, может быть применена к налоговому органу как ответчику по делу только в случае, если истец не уплачивал госпошлину в бюджет и с ответчика подлежит взысканию именно госпошлина в бюджет, а не расходы по ее уплате в пользу истца (заявителя) (п. 3 ст. 110 АПК РФ). В противном случае будет нарушен принцип распределения судебных расходов между лицами, участвующими в деле, установленный статьей 110 АПК РФ.
С учетом изложенного с МИФНС № 6 по Липецкой области в пользу заявителя подлежат взысканию судебные расходы в сумме 4000 руб.
Руководствуясь статьями 110, 167 - 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд,

решил:

Признать незаконными (не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации) решения ИФНС России по Советскому району г. Липецка от 10.09.2012 г. № 3759 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и № 21 от 10.09.2012 г. "Об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость".
Обязать Межрайонную ИФНС России № 6 по Липецкой области устранить нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью "Липецк-Лада".
Взыскать с Межрайонной ИФНС России № 6 по Липецкой области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Липецк-Лада" 4000 (четыре тысячи) рублей судебных расходов на оплату государственной пошлины. Исполнительный лист на взыскание судебных расходов по уплате государственной пошлины выдать после вступления решения суда в законную силу.
Данное решение подлежит немедленному исполнению и в месячный срок может быть обжаловано в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в г. Воронеже через Арбитражный суд Липецкой области, по истечении данного срока - в суд кассационной инстанции в г. Калуге.

Судья
Е.В.БЕССОНОВА


------------------------------------------------------------------